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Brevi riflessioni sui corrispettivi specifici, a margine di CTP Padova 269/17

Brevi riflessioni sui corrispettivi specifici, a margine di CTP Padova 269/17

La gestione di una palestra, i cui servizi comportino il pagamento di canoni di abbonamento, sia pure in favore degli associati, configura attività di natura commerciale ai sensi dell’art. 2195 c.c. : lo afferma una recentissima pronuncia della CTP di Padova ( sentenza n. 269/17 del 7/3/2017).
Il passaggio non è certo nuovo; si rinviene in maniera diffusa e ripetitiva in tanti avvisi di accertamento a carico dei sodalizi sportivi e trova altri precedenti nella giurisprudenza. Tuttavia qui assume un ruolo essenziale in quanto la decisione sembra negare la spettanza delle agevolazioni solo perché e proprio perché l’ASD gestiva l’attività di palestra incassando i corrispettivi specifici commisurati alla frequenza.
Si tenga presente – per meglio coglierne la criticità - che la sentenza non pone questione sulla qualifica di ASD della ricorrente, non interviene sul rispetto dei principi di democraticità e partecipazione alla vita associativa né esplicitamente sulle finalità sportive dilettantistiche. Vi è sì un inciso dedicato all’assenza di manifestazioni ed eventi sportivi, che però sembra aggiunto ad abundantiam e non assume il rango di motivo dichiarato a sostegno della decisione.
Il fulcro è invece rappresentato dalla valutazione dei c.d. “corrispettivi specifici” fatta propria dal giudicante la quale – diciamolo subito - non può essere condivisibile.
Vediamo perché.
L’art.148 comma III stabilisce che “…non si considerano commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, associati, partecipanti…”.
Come noto, la fruibilità dell’agevolazione è condizionata al rispetto di altre condizioni:
lo status di ASD/SSD;
l’ attuazione delle finalità istituzionali sportive dilettantistiche;
il recepimento e rispetto concreto delle clausole statutarie previste dal comma VIII del medesimo art. 148;
la qualifica di socio/tesserato del praticante.

Ma se tali condizioni siano assolte – e la sentenza al riguardo non solleva argomenti di rilievo che possano determinare il fondamento della decisione – il ricorso agli abbonamenti mensili o trimestrali, che dir si voglia, può ugualmente essere riqualificato come prestazione commerciale ai sensi dell’art. 2195 c.c.?

Senza voler disquisire in ordine alle teorie dottrinali sulla possibilità o meno di esercitare attività di impresa con finalità non lucrative, è sufficiente una attenta lettura della norma tributaria per comprendere il senso dell’agevolazione e l’erronea valutazione seguita dal giudicante.
In primo luogo si presti attenzione alle parole utilizzate: il legislatore definisce quei pagamenti come “corrispettivi”, termine che sottende necessariamente una correlazione tra la prestazione e il pagamento e li qualifica anche come “specifici”, a rafforzarne la sinallagmaticità.
In secondo luogo si consideri l’intera formulazione dell’art. 148.
Per tutti gli enti di tipo associativo è prevista la non commercialità delle attività svolte in conformità agli scopi istituzionali (art.148 comma I) salvo che per la cessione di beni o la prestazione di servizi a fronte di corrispettivi specifici (art.148 comma II) a meno che tali corrispettivi non eccedano i costi di diretta imputazione e le attività non siano rese con specifica organizzazione (condizioni richieste dall’art.143 comma I – dettato per gli enti non commerciali in generale - espressamente richiamato dal predetto comma secondo).
Il terzo comma dell’art.148 introduce all’evidenza una espressa deroga sul trattamento dei corrispettivi specifici rispetto al principio contenuto al comma secondo e valido per gli enti associativi in genere. Si tratta di una ulteriore e peculiare agevolazione riservata solo ad alcune tipologie di associazioni che comprende, tra le altre, le associazioni sindacali, politiche, di promozione sociale, culturali, sportive dilettantistiche : realtà che aderiscono ad organismi associativi radicati nel tessuto sociale ai quali il legislatore ha inteso dare ampio riconoscimento; non a caso la disposizione dell’art.148 comma III si riferisce espressamente a “ iscritti, associati, partecipanti di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un’unica organizzazione nazionale …” e non a caso i contenuti delle clausole statutarie prescritti dall’art.148 comma VIII – e introdotte dal D.Lg.vo 460/97 sul riordino del non profit- si riferiscono a criteri di democraticità della struttura e di partecipazione imposti a livello contrattuale dai predetti organismi associativi a carattere nazionale ben prima che la materia fosse regolata dal legislatore, il quale all’evidenza non ha fatto che riconoscere e premiare un fenomeno preesistente, come del resto viene confermato nei lavori preparatori della L. 662/97 di delega al governo per il riordino del settore, attuata appunto con il D.Lg.vo 460/07.

Queste brevi considerazioni consentono dunque di ritenere che l’agevolazione sui corrispettivi specifici sia riferita ad operazioni che possono anche essere ontologicamente commerciali ma fiscalmente de-commercializzate; tale interpretazione fondata su ragioni di ordine letterale e sistematico, viene seguita anche dalla prassi della stessa amministrazione finanziaria, in particolare se ne trova una chiara esplicazione nella Circolare 12/E del 9/4/2009 che le definisce “strutturalmente commerciali anche se non imponibili”.

Emerge dunque la fragilità della tesi affermata nella sentenza qui annotata, le cui argomentazioni svuotano il senso e la portata dell’art. 148 comma III e non appaiono conformi alla ratio del beneficio fiscale riconosciuto dal legislatore alle associazioni più meritevoli.
Il ricondurre gli abbonamenti a prestazioni commerciali – pur in presenza delle altre condizioni richieste dal comma III – non può che risolversi in una disapplicazione della deroga prevista per la categoria speciale, cui accedono anche le ASD/SSD, per rientrare nelle ipotesi riservate agli altri enti associativi, regolati dal comma II del medesimo art. 148 e quindi vanificare la norma.
La decisione, seppure non isolata, si pone in aperto contrasto con altri precedenti della stessa CTP di Padova ( sentenza n. 686/2016; sentenza n. 830/2015) e soprattutto con l’ orientamento espresso nei giudizi d’appello dalla CTR del Veneto che invece ha correttamente applicato l’agevolazione, respingendo più volte e con solidi argomenti le pretese dell’Agenzia delle Entrate fondate sulla pretesa commercialità delle prestazioni corrispettive e differenziate. Si vedano CTR Venezia, 1826/15 e in particolare CTR Venezia, 1708/15 laddove afferma che “ l’esistenza di quote differenziate per i servizi offerti non è indice di commercialità, ma i prezzi sono quantificati nell’ottica non di realizzare un utile , ma la copertura delle spese….. e che è impensabile fare prezzi uguali, anziché differenziati, per tutte le prestazioni, diverse per natura ed intervento oneroso di istruttori e diverse per durata”.



Bianca Stivanello
Avvocato, Foro di Padova